投资性房地产，是指为赚取租金或资本增值（房地产买卖的差价），或两者兼有而持有的房地产。投资性房地产应当能够单独计量和出售。企业自用的房地产应划分为固定资产、无形资产，房地产企业持以待售的土地、商品房应划分为存货。投资性房地产后续计量有成本计量模式和公允价值计量模式。企业通常应当采用成本模式对投资性房地产进行后续计量，满足特定条件时也可以采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。但是，同一企业只能采用一种模式对所有的投资性房地产进行后续计量，不得同时采用两种计量模式。成本模式是常见的计量模式，如固定资产、无形资产、存货的计量模式，持有期间账面成本不变，计提折旧、摊销，当发生减值时，计提减值准备（存货跌价准备、固定资产减值准备、无形资产减值准备）。以成本计量的投资性房地产的资产账面价值等于账面成本-累计折旧（累计摊销）-减值准备，不能准确反映投资性房地产的实际价值。例如，甲公司将空置的办公楼出租并待售，成本1000万元，可使用年限10年，残值为0。如果以成本模式计量，第一年计提折旧100万，1年后的账面价值是900万。但这时办公楼的公允价值是l000万。由于这项房地产的持有意图是用于出售增值，账面价值应以公允价值为准。所以投资性房地产的后续计量增加了公允价值计量模式。由于不是所有的企业都能按准则的要求准确计算房地产的公允价值，为了防止企业滥用公允价值模式，粉饰财务报告。所以准则要求企业在有确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得的情况下，才能用公允价值模式进行后续计量。企业对投资性房地产的计量模式一经确定，不得随意变更。成本模式转为公允价值模式的，应当作为会计政策变更，按照《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正》处理。已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式转为成本模式。为什么允许成本模式转为公允模式，但不得从公允价值模式转为成本模式？接上例，假如甲公司2018年购入房产用于出租，成本1000万元，可使用年限 10年，残值为0。由于不能确定是否能按准则的规定取得公允价值，所以只能用成本模式计量。2年后，该项资产账面成本1000万，累计折旧200万，账面价值800万元，第3年初甲公司发现能够按准则规定取得公允价值，此时办公楼的公允价值是1200万元。如果不允许转换计量模式，此项资产账面价值800万元不能如实反映实际价值1200万元。所以，在符合条件下，准则允许成本模式转为公允价值模式，但应当作为会计政策变更处理。如果甲公司一开始就对该办公楼采用公允价值模式，只有两种情况，一是符合准则的规定，企业有确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得的，一是在无法取得公允价值的情况下，错误使用公允价值模式。如果是第一种情况，甲公司可以持续取得办公楼的公允价值，改为成本模式不能真正反映资产的实际价值，所以不能转。第二种情况有点复杂，这意味着甲公司发生重大会计差错，已经不让它改为成本模式，一直错下去，也不是办法。所以准则规定，在极少数情况下，采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量的企业，有证据表明，当企业首次取得的投资性房地产时公允价值不能持续可靠取得，则应采用成本模式进行后续计量。这就不是模式转换了，是重大会计差错更正。企业的房地产可能是先自用，然后转为投资性，也可能是投资性，再转为自用，如果发生上述的情形，会有三种情况的发生（1）采用成本模式的自用房地产转换为采用成本模式的投资性房地产（或者相反）。由于转换前后的计量属性一样，所以将资产间相对应的会计科目转换就可以了。（2）采用成本模式的自用房地产转换为采用公允模式的投资性房地产，这时准则做出了一个限制性的规定。例如甲公司2019年年未打算将一项自用的房产用于出租，账面价值是1000万，转换日公允价值是1200万，符合采用成本模式的自用房地产转换为采用公允模式的投资性房地产的规定，转换后公允价值大于账面价值的200万，准则安排了“其他综合收益”科目来放这个差额，其他综合收益科目是所有者权益类科目，这时这个转换就不能影响利润表，只能够影响资产负债表了，怎么有这个规定呢？准则是为了防止上市公司滥用这个转换来增加本年利润，从而达到粉饰会计报告的效果。如果房产公允价值是800万，转换后公允价值小于账面价值的200万，准则允许它影响利润表，可以放在“公允价值变动损益”科目，因为此时是减少利润的，不怕上市公司粉饰会计报告。（3）采用公允模式的投资性房地产转换为成本模式的自用房地产这时准则允许转换后的差额全部影响利润表，转换时的差额是用公允价值的差额，这个价值是公允的，是准则所认可的，所以将它计入公允价值变动损益科目。如甲公司2019年用于出租的房地产，用公允价值模式计量，2019年年末账面价值是1000万（这是公允价值），2020年初转换日的房地产公允价值是1200万，公司决定收回房地产用于办公用房，投机性房地产就要变更为固定资产，固定资产的初始成本是房地产转换日公允价值1200万，投机性房地产账面价值1000万，两者差额200万，这个差额其实是公允价值之间的差额，是准则认可的，所以准则允许他们无论是借方差额还是贷方差额均可以影响利润表，计入公允价值变动损益科目。 本文来自公众号：吴老师财税实务，微信搜索“吴老师财税实务“即可关注哦！
